推进基于平衡计分卡的政府绩效审计

    随着经济的发展，审计已成为制约权力、防范腐败的“利器”。绩效审计不仅是制约权力的“刹车片”，还应是改进政府绩效的“发动机”。基于平衡计分卡的政府绩效审计有利于推进政府绩效审计的实践新发展，以鞭策政府绩效的提升，进而让社会公众对政府在财政资金及资源运用上的经济性、效率性及效果性放心。

    从国家审计署披露的2008年到2014年的政府信息公开工作报告来看，鲜有披露政府绩效审计方面的工作。尽管审计署提出加大对“三公”经费绩效性的审计力度，关注到支出是否为本部门业务或职责活动所必需，是否达到了履行职责或经营的目标、产生了应有的经济效益和社会效益，以及支出有无造成资源闲置和损失浪费问题，但其并没有阐明绩效的评价标准何在。如何实施真正意义上的政府绩效审计成为亟待解决的问题。

    平衡计分卡的创始人Robert Kaplan和David Norton认为，平衡计分卡除了适用于一般营利性机构之外，同样适用于非营利性机构的绩效评价，尤其是政府机关部门。平衡计分卡与政府绩效审计结合是可行的，这主要由以下两方面的因素决定。第一，平衡计分卡与政府绩效审计的理念相通。平衡计分卡与政府绩效审计都体现了平衡的思想。平衡计分卡作为一种理念，在绩效评价中强调财务指标与非财务指标、原因指标与结果指标的平衡。这种平衡的理念与政府绩效审计是相通的。世界各国对绩效审计的定义几乎都围绕经济性（economy）、效率性（efficiency）和效果性（effectiveness）的“3E”标准体系展开，这就意味着政府绩效审计平衡了经济性、效率性和效果性三者之间的关系，既要考虑传统审计重点考虑的经济性评价指标，还需考虑效率性及效果性等非经济性指标评价，以更好地实现对政府绩效的审计。第二，引入平衡计分卡有助于绩效审计的指标设计。政府绩效审计在我国还处于探索阶段，在实践过程中的难点在于评价标准的设计及指标的建立，而平衡计分卡的运用可以有效解决这一难点。审计人员在执行政府绩效审计时，运用平衡计分卡将财务指标与非财务指标按照不同的角度进行分类，并以此来构建一般性的框架，设计政府绩效审计的指标。

    与一般审计相同，政府绩效审计首先要设定审计的总体目标，不同的是该总体目标可以是法律法规对政府职能的要求，亦可以是某些规章制度规定的目标，抑或是一些专家建议的目标等等。但无论总体目标是什么，都需要将政府绩效的经济性、效率性及效果性作为审计的方向，并以此来制定具体审计目标。根据平衡计分卡中的顾客、财务、内部业务流程以及学习与成长四个维度建立审计模型，并根据政府部门在四个维度中所要实现的目标分别设计指标，设定每个指标的目标值及制定具体审计策略，将审计中得到的每个指标的实际目标值与设定的目标值进行分析比较，检验目标是否实现并发表审计意见。

    基于平衡计分卡的政府绩效审计的指标设计，首先要从平衡计分卡的四个维度出发，根据政府部门在四个维度中所有实现的战略目标来分别设计指标。一是顾客维度的目标，即服务目标。作为公共权力的行使者，政府的主要职能在于提供适应社会发展的满足社会公众需求的公共服务及公共物品，政府绩效主要内容集中体现在政府在政治服务、经济服务、文化服务以及卫生服务的质量上，可以据此分别以法规条例的颁布数量、招商引资数量、兴办教育机构数量、公共卫生合格率为评价指标。二是财务维度的目标，即资源分配目标及财务效果目标。在设计指标时需要考虑成本效益原则，可按政府的投入与产出来设计指标。其中，政府的投入是指政府在公共服务项目的投入和维持内部运行的投入，评价指标包括预算支出率、经费支出情况（如公共投资、监管费等管理费用、办公经费等）。产出即为投入所带来的结果，即政府投入资源的活动所产生的产品和服务，评价指标包括受益社会公众人数和受益单位数等。三是内部业务流程维度的指标设计，政府设计并维护内部业务流程的目标在于协调各个部门并提升内部运行的效率，以保证政府能够提供更好的服务。所以，可以从各个部门的协调程度及内部流程运行的效率两个方面来设计指标。包括内部各部门沟通的频率、次数、冲突次数和业务处理的准确率及及时率（如罚款的准确率、违法行为处理的及时率等）。此外，还可以从政府的学习及创新两个角度来进行指标设计，包括学习意愿与时数（如人均学习时间、交流与合作次数、培训时间等）、创新建议采纳情况（如工作人员提出创新建议数量、工作人员提出有关工作意见的数量）以及工作人员在相关刊物发表学习研究成果情况及数量。

    上述指标需要按照“数量”或“质量（程度）”来进行衡量，通过量化的方式将实际中的目标值与事先设定好的目标值进行比较，以形成审计意见并实现更好的反馈。我们在分析政府绩效审计现状的基础上，设计了基于平衡计分卡的政府绩效审计的评价标准，以期通过可量化和分类化的指标来提高目前政府审计工作的效率和效果，提高政府部门的运行效益和服务大众的能力，杜绝有关人员的徇私舞弊和滥用国家资源的行为。

    （作者单位：东北财经大学会计学院；本文系国家社科基金项目“认知偏差视角下的国有企业CEO职务舞弊行为研究”［15BGL055］的阶段性成果）